Gastos deducibles para empresas
Resumimos en este artículo los gastos deducibles en las empresas en el Impuesto sobre Sociedades, así como algunas de sus limitaciones. Esta información se basa en la normativa legal, las interpretaciones de tribunales y algunos conocimientos derivados de la experiencia.
En cualquier caso, recordemos siempre que, según criterio de la Dirección General de Tributos, el cumplimiento de los requisitos que determinan la deducibilidad del gasto “no es una cuestión de derecho sino de hecho, pues se debe comprobar las características de la actividad desarrollada (…) siendo competencia su comprobación de los órganos de Gestión e Inspección de la Administración Tributaria”.
Según lo anterior, la carga de la prueba recae en el contribuyente. Si la Agencia Tributaria no recibe acreditación del cumplimiento de los requisitos puede rechazar la deducibilidad del gasto en el Impuesto sobre Sociedades, así como la cuota de IVA soportado correspondiente a dicho gasto.
Requisitos generales
Para que un gasto sea deducible debe cumplir con los cuatro requisitos siguientes:
1º) Debemos tener factura acreditativa del gasto.
Para que el gasto sea deducible, es necesario tener una factura completa o documento asimilado que acredite el gasto; dicha factura debe reflejar siempre el nombre, el domicilio y el NIF de la empresa. Hacienda no admite tickets, ni justificantes de pago con tarjeta de crédito, ni albaranes o similares. Ninguno de ellos son un documento válido para acreditar ni el gasto ni el IVA deducible.
Las escrituras notariales sí pueden admitirse como documento sustitutivo de factura.
Siempre podemos exigir al proveedor que nos emitan una factura completa en cualquier negocio, incluso si son de aquellos que venden habitualmente mediante tickets o facturas simplificadas. Si pedimos una factura por nuestra compra, tienen la obligación de hacérnosla.
2º) Relación con la actividad de la empresa
Debemos poder acreditar la relación entre el gasto y la actividad de la empresa. El tener una factura de un gasto no nos permite deducírnoslo directamente. Debemos poder demostrar que el gasto tiene relación clara con la actividad de la empresa y es necesario para la obtención de ingresos.
3º) Elementos afectos a la actividad profesional
Los gastos derivados de elementos afectos a la actividad (vehículos, comunicaciones, inmuebles, etc.) pueden ser deducibles siempre que la afectación de dichos elementos sea exclusiva a la actividad de la empresa. No se admite la afectación parcial de elementos indivisibles (vehículos, teléfonos, etc.). Recordemos que la carga de la prueba recae en el contribuyente.
4º) Contabilización del gasto
Todas las facturas de gastos deben estar contabilizadas (salvo algunas excepciones muy especiales); en caso contrario el gasto no será deducible.
Gastos deducibles: casos concretos
Dividendos y similares
La retribución de los fondos propios no es gasto deducible.
Los intereses pagados por Préstamos Participativos sí son gasto deducible (con los límites aplicables a los gastos financieros) siempre que la prestamista no sea una entidad del grupo, en cuyo caso no serán gasto deducible.
Impuestos
Son deducibles los gastos por impuestos relacionados con la actividad de la sociedad como los IBIs de inmuebles, pero no lo son otros como el Impuesto sobre Sociedades ni el IVA.
Multas y actuaciones ilegales
No son deducibles las multas, sanciones penales y administrativas, ni los recargos por retraso en el pago de impuestos.
Tampoco son deducibles los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
Las pérdidas del juego, los donativos y liberalidades.
No son deducibles pérdidas del juego, los donativos ni las liberalidades, esto es, los gastos que no sean necesarios para la actividad de la empresa.
Son deducibles los gastos por atenciones a clientes o proveedores, con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo, siempre que se cumplan los requisitos de acreditación.
Del mismo modo son deducibles los gastos que se efectúen con respecto al personal de la empresa con arreglo a los usos y costumbres.
También son deducibles los gastos para promocionar la venta de bienes y prestación de servicios, así como todos los que se hallen correlacionados con los ingresos.
Gastos por desplazamientos de empleados.
Es aconsejable archivar las facturas correspondientes a un desplazamiento junto con una «hoja de liquidación» explicativa de dicho desplazamiento, para acreditar la relación con la actividad de la empresa con datos como:
– Trabajador que ha realizado el desplazamiento
– Fecha, motivo del desplazamiento y destino.
– Cliente, proveedor o personas visitadas, que tengan relación directa con la actividad.
Recordemos que los tickets, los justificantes de pago con tarjeta de crédito o cualquier otro documento que no sea una factura, no se aceptan.
Si un inspector de la Agencia Tributaria admite alguna cantidad “razonable” (=pequeña, muy pequeña) de gastos acreditados por tickets, es porque se ha hecho un esfuerzo importante en acreditar que esos pequeños gastos de taxi, tickets de restaurante, peajes, etc. relacionados con la actividad económica. Pero si no se dispone de factura, el inspector siempre podrá rechazar el gasto o el IVA deducible.
Es importante recordar que si los importes abonados a los empleados por causa de sus desplazamientos superan los límites legalmente establecidos, el exceso será considerado remuneración percibida por dichos empleados (más salario).
Regalos
Para que sean gasto deducible los regalos o atenciones a clientes (comidas en restaurantes, por ejemplo) debe acreditarse la relación con la actividad de la empresa de forma indubitable.
Retribuciones a los administradores
Son deducibles las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad. Asimismo, para que dicho gasto sea deducible, conviene recordar que es necesario que en los estatutos de la sociedad conste que el cargo de los administradores es remunerado.
Operaciones con paraísos fiscales
No son deducibles los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en estos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada.
Las normas sobre transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles.
Gastos financieros con entidades del grupo
No son deducibles los gastos financieros derivados de deudas con entidades del grupo destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.
Indemnizaciones laborales
Existen límites a la deducibilidad de los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil, o de ambas, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos; por lo que no serán deducibles los que excedan, para cada perceptor, del mayor de los siguientes importes:
1º) 1 millón de euros.
2º) El importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. No obstante, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, será el importe establecido con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.
A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades.
Pérdidas de valor de acciones o participaciones en otras entidades
Hay limitaciones a la deducibilidad de las pérdidas de valor de las participaciones en otras entidades. Son deducibles siempre y cuando no se dé alguna de las siguientes circunstancias:
1.º Que, en el período impositivo en que se registre el deterioro, se cumplan los mismos requisitos que para la exención de dividendos (participación de al menos un 5% con otros requisitos en casos particulares; ver art. 21 Ley Impuesto sobre Sociedades), o
2.º Que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, no estén sujetas a un impuesto análogo al Impuesto sobre Sociedades español, con un tipo impositivo de como mínimo el 10% (ver detalles en art. 21.1 b) Ley Impuesto Sociedades).
No serán deducibles las disminuciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable correspondientes a valores representativos de las participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades a que se refieren los párrafos anteriores, que se imputen en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que, con carácter previo, se haya integrado en la base imponible, en su caso, un incremento de valor correspondiente a valores homogéneos del mismo importe.
ITP hipoteca
No es deducible el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados, documentos notariales, que paga el prestamista por la escritura de hipoteca.
Gastos relacionados con inversiones de autoridades portuarias con deducción.
No son deducibles los gastos relacionados con las inversiones de las autoridades portuarias a los que les aplica la deducción del art. 38 bis de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Amortizaciones
Existen 3 sistemas para el cálculo de la amortización fiscalmente deducible, que se aplicarán en función del tipo de activo a amortizar. El más común es el de los coeficientes de amortización lineal, que no pueden exceder de unos límites en función del tipo de bien que se amortiza. Consultar tablas.
En cualquier caso, es deducible y libre para el sistema de cálculo la amortización de:
- Algunos bienes de las sociedades (anónimas y limitadas) laborales adquiridos durante los 5 primeros años.
- Bienes afectos a I+D, con limitaciones para los edificios.
- Bienes de explotaciones (agrarias) asociativas prioritarias adquiridos durante los 5 primeros años.
- El inmovilizado material nuevo de valor no superior a 300 €, por un importe total anual máximo de 25.000 €/ejercicio.
Créditos incobrables
Son deducibles las pérdidas por créditos incobrables si se cumple alguna de las siguientes circunstancias:
- Que hayan transcurrido más de 6 meses desde el vencimiento.
- Que el deudor esté en concurso de acreedores.
- Que el deudor esté procesado por delito de alzamiento de bienes.
- Que se haya reclamado la deuda por vía judicial o procedimiento arbitral.
En cualquier caso, aunque se cumpliera alguno de los requisitos anteriores, no son deducibles las pérdidas por créditos incobrables:
* De entidades públicas, aunque sí lo serían si hubiera un procedimiento judicial o arbitral.
* De personas o entidades vinculadas con la empresa.
* Correspondientes a cálculos globales de riesgo de insolvencias.
Deterioro de valor
No son deducibles las pérdidas por deterioro de valor del inmovilizado material ni intangible, ni de las inversiones inmobiliarias; tampoco de las inversiones financieras con participaciones inferiores al 5% o en empresas no residentes que no pagan un impuesto análogo al Impuesto sobre Sociedades español con un tipo impositivo de como mínimo el 10%.
Provisiones (gastos por pérdidas previstas)
No son deducibles las provisiones por los compromisos de pago similares a los Planes de Pensiones, ni los gastos por retribuciones a largo plazo al personal mediante sistemas de aportación definida o prestación definida.
Son deducibles las contribuciones a Planes de Pensiones, o para la cobertura de contingencias análogas, si se cumplen los siguientes requisitos:
1.º Que sean imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculen las prestaciones.
2.º Que se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción de las prestaciones futuras.
3.º Que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones.
No son deducibles los gastos asociados a provisiones siguientes:
a) Los derivados de obligaciones implícitas o tácitas.
b) Los concernientes a los costes de cumplimiento de contratos que excedan a los beneficios económicos que se esperan recibir de los mismos.
c) Los derivados de reestructuraciones, excepto si se refieren a obligaciones legales o contractuales y no meramente tácitas.
d) Los relativos al riesgo de devoluciones de ventas.
e) Los de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio, utilizados como fórmula de retribución a los empleados, y se satisfagan en efectivo.
Los gastos correspondientes a actuaciones medioambientales serán deducibles cuando se correspondan a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.
Algunos de los gastos que no hubieran resultado fiscalmente deducibles, lo serán en el período impositivo en el que se aplique la provisión o se destine el gasto a su finalidad.
Los gastos relativos a las provisiones técnicas realizadas por las entidades aseguradoras serán deducibles hasta el importe de las cuantías mínimas establecidas por las normas aplicables. Las correcciones por deterioro de primas o cuotas pendientes de cobro serán incompatibles, para los mismos saldos, con la dotación para la cobertura de posibles insolvencias de deudores.
Serán deducibles los gastos relativos al fondo de provisiones técnicas efectuados por las sociedades de garantía recíproca, con cargo a su cuenta de pérdidas y ganancias, hasta que el mencionado fondo alcance la cuantía mínima obligatoria a que se refiere el artículo 9 de la Ley 1/1994, de 11 de marzo, sobre Régimen Jurídico de las Sociedades de Garantía Recíproca. Las dotaciones que excedan las cuantías obligatorias serán deducibles en un 75 por ciento.
Garantías de reparación y revisión
Los gastos inherentes a los riesgos derivados de garantías de reparación y revisión, serán deducibles hasta el importe necesario para determinar un saldo de la provisión no superior al resultado de aplicar a las ventas con garantías vivas a la conclusión del período impositivo el porcentaje determinado por la proporción en que se hubieran hallado los gastos realizados para hacer frente a las garantías habidas en el período impositivo y en los dos anteriores en relación a las ventas con garantías realizadas en dichos períodos impositivos.
Lo dispuesto en el párrafo anterior también se aplicará a las dotaciones para la cobertura de gastos accesorios por devoluciones de ventas.
Stock Options
Los gastos de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio (stock options), utilizados como fórmula de retribución a los empleados, y se satisfagan mediante la entrega de los mismos, serán fiscalmente deducibles cuando se produzca esta entrega.
Asimetrías híbridas
No serán fiscalmente deducibles los gastos correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas residentes en otro país o territorio que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas del gasto o de la operación, no generen un ingreso, generen un ingreso exento o sujeto a una reducción del tipo impositivo o a cualquier deducción o devolución de impuestos distinta de una deducción para evitar la doble imposición jurídica.
(Siendo este un tema extenso y que requiere de un análisis específico para cada situación, entendemos que el detalle de su tratamiento no corresponde al contenido de este artículo).
Limitación de gastos financieros
Los gastos financieros netos serán deducibles con el límite del 30 por ciento del beneficio operativo del ejercicio, aunque sí serán deducibles si no superan 1 millón de euros. Si no se alcanzan estos límites, la diferencia entre el citado límite y los gastos financieros netos del período impositivo se adicionará al límite para los 5 años inmediatos y sucesivos.
Los gastos financieros netos que no hayan sido objeto de deducción podrán deducirse en los períodos impositivos siguientes, conjuntamente con los del período impositivo correspondiente, y con el límite mencionado del 30 por ciento del beneficio operativo.
Existe una regulación específica para los gastos financieros derivados de deudas destinadas a la adquisición de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades (a consultar según casos específicos).
Los gastos financieros no deducibles que resulten de la aplicación de lo dispuesto en este apartado serán deducibles en períodos impositivos siguientes con el límite previsto en este apartado y en el apartado 1 de este artículo.
Estas limitaciones mencionadas a los gastos financieros no aplican a las entidades de crédito y aseguradoras, ni los fondos de titulización hipotecaria, ni a los fondos de titulización de activos. Tampoco aplican en el período impositivo en que se produzca la extinción de la entidad, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración.
La información contenida en este artículo sobre los gastos deducibles en las empresases un resumen que, a grandes rasgos, recoge la normativa aplicable de forma general a las actividades y operaciones más genéricas. En ningún caso debe ser considerado este artículo como asesoramiento.
Recuerde que siempre debe consultar a su asesor para conocer la regulación que aplica a su caso concreto para conocer sus gastos deducibles en las empresas.
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Sobre el autor:
Inés Gros
DiG Advocats